2020注册会计师(CPA) 会计 第05讲 租赁负债的重新计量
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注册会计师 - 会计 第05讲 租赁负债的重新计量 2.租赁负债的重新计量 在租赁期开始日后，当发生下列四种租赁重估的情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值 重新计量租赁负债的账面价值，并相应 调整使用权资产的账面价值。 （1） 实质固定付款额发生变动——如果租赁付款额最初是可变的，但在租赁期开始日后的某一时点转为固定，那么，在潜在可变性消除时，该付款额成为实质固定付款额，应纳人租赁负债的计量中。承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的 折现率不变，即，采用租赁期开始日确定的折现率。 【例题·计算分析题】承租人甲公司签订了一份为期10年的机器租赁合同。租金于每年年末支付，并按以下方式确定：第1年，租金是可变的，根据该机器在第1年下半年的实际产能确定；第2至10年，每年的租金根据该机器在第1年下半年的实际产能确定，即，租金将在第1年年末转变为固定付款额。在租赁期开始日，甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%。 假设在第1年年末，根据该机器在第1年下半年的实际产能所确定的租赁付款额为每年20 000元。（P/A，5%，9）＝7.1078；（P/A，5%，10）＝7.7217；本题计算结果保留整数。 要求：编制甲公司第1年末相关的会计分录。 『答案解析』在租赁期开始时，由于未来的租金尚不确定，因此甲公司的租赁负债为零，不需要编制会计分录。在第1年年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额（即每年20 000元），因此甲公司应基于变动后的租赁付款额重新计量租赁负债，并采用不变的折现率（即5%）进行折现。 支付第一年租金： 借：制造费用等 20 000 贷：银行存款 20 000 确认使用权资产和租赁负债： 借：使用权资产 142 156［20 000×（P/A，5%，9）］ 租赁负债——未确认融资费用 37 844（倒挤） 贷：租赁负债——租赁付款额 180 000（20 000×9） （2）担保余值预计的应付金额发生变动，在该情形下，承租人采用的 折现率不变——在租赁期开始日后，承租人应对其在担保余值下 预计支付的金额进行估计。该金额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。 【例题·单选题】承租人甲公司与出租人乙公司签订了汽车租赁合同，租赁期为5年。合同中就担保余值的规定为：如果标的汽车在租赁期结束时的公允价值低于40 000元，则甲公司需向乙公司支付40 000元与汽车公允价值之间的差额，在租赁期开始日，甲公司预计标的汽车在租赁期结束时的公允价值为40 000元；在租赁期开始日后，承租人甲公司对该汽车在租赁期结束时的公允价值进行监测。假设在第1年年末，甲公司预计该汽车在租赁期结束时的公允价值为30 000元。 不考虑其他因素，承租人甲公司下列做法正确的是（ ）。 A.在租赁期开始日，甲公司应将该担保余值下预计应付的金额40 000元纳入租赁付款额 B.在租赁期开始日，甲公司应将该担保余值下预计应付的金额30 000元纳入租赁付款额 C.第一年年末，甲公司应根据担保余值下预计应付金额10 000元的现值重新计量租赁负债 D.第一年年末，甲公司应根据担保余值下预计应付金额10 000元重新计量租赁负债 『正确答案』C 『答案解析』在租赁期开始日，甲公司该担保余值下预计应付的金额为0；第一年年末，甲公司应将该担保余值下预计应付的金额10 000元（即，40 000-30 000纳入租赁付款额，并使用不变的折现率来重新计量租赁负债。 第1页 注册会计师 - 会计 （3）用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动：①在租赁期开始日后，因 浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人应采用反映利率变动的 修订后的折现率进行折现。②在租赁期开始日后，因用于确定租赁付款额的指数或比率（浮动利率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的 折现率不变。 【例题·单选题】承租人甲公司签订了一项为期10年的不动产租赁合同，每年的租赁付款额为50 000元，于每年年初支付。合同规定，租赁付款额在租赁期开始日后每两年基于过去24个月消费者价格指数的上涨进行上调。租赁期开始日的消费者价格指数为125 。假设在租赁第3年年初的消费者价格指数为135，甲公司在租赁期开始日采用的折现率为5% 。在第3年年初，在对因消费者价格指数变化而导致未来租赁付款额的变动进行会计处理以及支付第3年的租赁付款额之前，租赁负债为339 320元[即，50 000＋50 000×（P/A，5%，7）]。经消费者价格指数调整后的第3年租赁付款额为54 000元（即，50 000×135÷125）。假定不考虑其他因素，甲公司第3年年初，应该调增租赁负债的账面价值为（ ）元。 A.28 146 B.339 320 C.27 146 D.366 466 『正确答案』C 『答案解析』甲公司应当于第3年年初重新计量租赁负债，以反映变动后的租赁付款额，即租赁负债应当以每年54 000元的租赁付款额（剩余8笔）为基础进行重新计量。在第3年年初，甲公司按以下金额重新计量租赁负债：每年54 000元的租赁付款额按不变的折现率（即5%） 进行折现，为366 466元[即，54 000＋54 000×（P/A，5% ,7）]；甲公司的租赁负债将增加 27 146元，即重新计量后的租赁负债（366 466元）与重新计量前的租赁负债（339 320元）之间的差额。 （4）购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化——租赁期开始日后，发生下列情形的，承租人应采用修订后的折现率对变动后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债：发生 承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使续租选择权或终止租赁选择权的；或影响承租人是否合理确定将行使购买选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使选择权进行重新评估。 上述选择权的评估结果发生变化的，承租人应当根据新的评估结果 重新确定租赁期和租赁付款额。承租人在计算变动后租赁付款额的现值时，应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用 重估日的 承租人增量借款利率作为折现率。 ①当租赁负债增加时： 借：使用权资产（租赁付款额现值的增加额） 租赁负债——未确认融资费用（倒挤） 贷：租赁负债——租赁付款额（租赁付款额的增加额） ②当租赁负债减少时： 借：租赁负债——租赁付款额（租赁付款额的减少额） 贷：使用权资产/管理费用等（租赁付款额现值的减少额） 租赁负债——未确认融资费用（倒挤） 【提示】使用权资产的账面价值已调减至零，但租赁负债仍需进一步调减的，承租人应当将剩余金额计入 当期损益。 【例题·单选题】承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份为期5年的设备租赁合同。甲公司计划开发自有设备以替代租赁资产，自有设备计划在5年内投入使用。甲公司拥有在租赁期结束时以5 000元购买该设备的选择权。每年的租赁付款额固定为10 000元，于每年年末支付。甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5% 。在租赁期开始日，甲公司对行使购买选择权的可能性进行评估后认为，不能 第2页 本文来源：https://www.wddqw.com/doc/0180e57e70fe910ef12d2af90242a8956aecaab4.html